當前，以全面推進營改增和深化國地稅征管體制改革為標志的財稅體制改革正不斷向縱深推進。但是，為什么要營改增、為什么要深化國地稅征管體制改革等基本問題還存有不同認識，甚至存在不同程度的認識誤區，如何理解當前的財稅體制改革，是一項重要的課題。

　　第一，為什么要全面推行營改增？

　　這是國家經濟發展戰略決定的。也是分析問題的邏輯起點。

　　2014年11月9日習近平總書記在亞太經合組織（APEC）會上首次向世界解釋中國經濟新常態的三大特點，其中第二個特點是經濟結構調整特別是產業結構的調整。產業結構調整是指一二三產業的結構調整，提高第三產業比重是邁向現代化的必然步驟。因此，促進現代第三產業發展就成為今后一段時期國家經濟發展的戰略之一。稅收是實現國家戰略的政策工具，減輕第三產業稅負以促其發展是稅制改革的重大目標之一，而營改增便首當其沖成為這一歷史任務的擔當。營改增必然會引發利益格局的調整，特別是中央與地方收入的調整，但“堤內損失堤外補”，十八屆三中全會的“結合稅制改革，考慮稅種屬性，劃分中央與地方的稅收收入”正是此意。那些強調局部利益不顧全局利益的認識與做法是不可取的，小局要服從大局。另外，現代增值稅的制度特點也是全面推行營改增的重要制度原因。

　　第二，去年為什么營改增未能全覆蓋？

　　為推進稅制改革特別是增值稅改革，設計了“改革五步曲”的路線圖和時間表，即第一步，2014年繼續實行營改增擴大范圍；第二步，2015年基本實現營改增全覆蓋；第三步，進一步完善增值稅稅制；第四步，完善增值稅中央和地方分配體制；第五步，實行增值稅立法。那么，2015年為什么未能基本實現全覆蓋？一般的規律是，改革路線圖頂層設計完成后，形勢是影響運行時間表的關鍵因素，即通常講的改革方案出臺或施行的時機選擇。增值稅改革五步曲的頂層設計出臺后，為什么第二步就未按設計的時間表運行？這是以下四個因素影響的：一是經濟下行壓力；二是減稅數量較大；三是尚未完全達成共識；四是國地稅征管銜接尚不充分、準備不足。四個因素中，國地稅征管銜接問題是直接誘因。

　　第三，為什么總局陸續下發幾個工作規范？

　　這是為全面推進營改增、完善國地稅征管體制作的制度準備。

　　2015年以來國家稅務總局陸續下發了納稅服務、出口退（免）稅、稅收征管、國地稅合作、稅務稽查等五個工作規范文件及其升級版的通知，如此密集下發工作規范是因為之前工作不規范？否，盡管之前也存有不規范現象但這不是主因，本輪規范及其升級版密集出臺的宗旨，一方面為全面推行營改增作好國地稅之間銜接的制度準備；另一方面為制定《深化國地稅征管體制改革方案》（以下簡稱《改革方案》）奠定基礎。

　　第四，《深化國地稅征管體制改革方案》出臺有何背景？

　　這是工作規范的升級版，為確保增值稅改革順利施行提供政策支撐，也為深化國地稅征管體制改革奠定制度基礎。

　　國家稅務總局下發的工作規范尤其是涉及國地稅體制改革內容的工作規范，因其立法層次低（根據《稅務部門規章制定實施辦法》第二條第三款“稅務規章以國家稅務總局令的形式發布”之規定，上述工作規范充其量屬于規范性文件）而缺乏權威性，對省級政府更缺乏約束力。因此，由中改組審議，由中辦、國辦聯合下發《改革方案》更具權威性、指令性、更便于施行。但是，從法律層面分析《改革方案》尚不屬稅收法律，目前有關國地稅征管體制層面的文件只有1993年12月25日國發85號文件（該文件最高立法次級為行政法規），十八屆三中全會提到的“完善國稅地稅征管體制”也不屬法律文件。因此，加快稅收征管體制立法迫在眉睫，但目前條件又尚不完全成熟。

　　第五，《改革方案》提出體制改革的重點與路徑是什么？

　　《改革方案》提出了國地稅征管體制改革和征管模式改革兩大內容。就征管體制改革而言，核心是厘清國稅和地稅、地稅和其他部門的稅費征管職責劃分，著力解決國稅、地稅征管職責交叉以及部分稅費征管職責不清等問題。厘清國稅地稅征管職責交叉的前提是重新界定稅種屬性，關鍵是厘清稅收管轄權。厘清地稅和其他部門的稅費征管職責劃分前提是費（非稅收入）改稅，關鍵是厘清征管體制。

　　《改革方案》提出體制改革的路徑是“三合”即推動服務深度融合、執法適度整合、信息高度聚合。為什么服務合作是“融合”且要“深度”？這是國地稅服務的內容、目的的一致性決定的。為什么信息合作是“聚合”且要“高度”？這是現代信息技術與稅收管理特點決定的。為什么執法合作不是深度、高度而是適度？不是融合、聚合而是“整合”？這是目前分稅制財稅管理體制背景下的稅收征管體制決定的。

　　第六，《改革方案》首次明確提出健全地方稅費收入體系釋放了什么信號？

　　首先，是對“完善地方稅體系”內涵與外延的準確定位；明確十八屆三中全會提出“完善地方稅體系”的完整內涵，地方稅體系包括稅收收入和部分非稅收入的費改稅，理順稅費關系是完善地方稅體系的重要內容。

　　其次，明確費改稅后的征收管轄權歸屬，擴大了地稅職責和征管范圍，費改稅后由地稅征管。最后，充分發揮地方征稅機構組織收入的優勢、從而調動地方政府的積極性。

　　健全地方稅費收入體系，進一步明確和規范了地方稅務征收機構職責范圍，從而為國地稅職能整合提出了新的路徑。

　　第七，有序推進釋放什么信號？為什么《方案》只部署到2017年？

　　《改革方案》提出五大原則之一是有序推進，即深化國稅地稅征管體制改革，應當與深化財稅體制改革同步進行。《方案》提出了“兩個確保”的路線圖與時間表：一是2016年確保基本完成重點改革任務（2016年重點任務是全面推行營改增），二是2017年確保改革任務基本到位（2017年各項稅制改革基本啟動）。這些提法釋放了什么信號？

　　（一）財稅體制改革可分為做蛋糕、分蛋糕、管蛋糕三個階段，國地稅征管體制改革應同步推進。做蛋糕是稅制改革，分蛋糕是稅收收入在中央與地方間的分配，管蛋糕是國地稅根據分配后實施的征收與管理。

　　（二）國地稅征管體制改革分兩步施行：第一步2016至2017年，這一步主要任務是“兩個確保”；第二步是2018至2020年，這一步主要任務是完善國地稅征管體制。

　　第八，國地稅征管體制改革受制哪些因素？趨勢怎樣？

　　國地稅征管體制改革應當置于分稅制與大部制兩個框架下討論。首先，分稅制管理體制的核心是依據稅種屬性，劃分中央與地方的稅收收入。劃分稅收收入與設置征收機構模式不存在內在必然邏輯聯系，換言之，征收機構的設置不是劃分稅收收入的必充條件，這已被現實所證明。其次，大部制是適應現代國家治理的行政管理體制改革的一種模式，其宗旨是以職能轉變為核心，加快形成權界清晰、分工合理、權責一致、運轉高效、法治保障的國務院機構職能體系。其基本原則一是決策權、執行權和監督權的相互協調、相互制約。三是核心是職能整合并非單純機構合并。《改革方案》中“厘清兩個職責交叉不清”的改革目標正是適應大部制改革而提出的。

　　2020年的國地稅征管體制改革有兩種模式可供選擇：

　　（一）職能整合型模式。這種模式強調大部制改革原則，強調稅收決策權、執行權、監督權的相互協調、相互監督。在2008年第一輪大部改革，稅收決策權巳劃歸財政部基礎上，將國稅地稅全面整合為稅收執行（稅收征收）和稅收監督（稅收檢查、稽查）兩大基本職能，同時按兩大基本職能重組機構。這種體制模式的最大優點是職責清晰、執法統一、方便納稅人，有利于提高征管效率，有利于提高稅務機關的治理能力。這種體制模式的最大難點是機構重組時因涉及不同隸屬關系會產生波動甚至阻力。

　　（二）收入整合型模式。這種模式強調重新構建地方稅費收入體系，并在此基礎上厘清國稅地稅征管職責：中央稅、共享稅歸屬國稅管轄征收；地方稅及政府基金、行政費改稅歸地稅管轄征收。這種模式的優點是有利于清費立稅，有利于完善財政體制度，有利于發揮地稅優勢，有利調動地方政府的積極性。其最大難點是協調地稅與收費部門的征管職責。

　　國地稅征管體制改革的趨勢可能是：像目前一套機構與兩套機構并存一樣，兩種模式可能并存，這取決于中央與地方的博弈和政治、經濟形勢的發展及其需要。目前的國地稅合作性質，正是為最終實現十八屆三中全會提出的“完善國稅地稅征管體制”的一次大演習。

　　總之，財稅體制改革分為做蛋糕（稅制改革）、分蛋糕（稅收收入在央地間分配）和管蛋糕（國地稅管轄權分配）三個階段。目前的營改增是做蛋糕（能做多大是分、管的前提）；增值稅五五分成是分蛋糕（因所有蛋糕未做完，這只能是預分）；國地稅合作是管蛋糕（最終怎么管要等做、分結束后方能最后確定），以上改革任務環環相扣，應當在2020年基本完成。

　　（遼寧稅務高等專科學校 涂京騫

　　中國稅務學會學術委員會 涂龍力  ）